Impuesto sobre el Patrimonio en Baleares: mínimo exento de 3 millones también para no residentes
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En resumen: Baleares fija desde 2024 un mínimo exento de 3 millones de euros en el Impuesto sobre el Patrimonio, frente a los 700.000 euros de la norma estatal. Un no residente puede aplicarlo si Baleares es la comunidad autónoma donde radica el mayor valor de sus bienes y derechos en España y aplica la normativa balear en su declaración (modelo 714). Si no la presentó en plazo, puede defenderse que ese derecho se ejerza con una declaración extemporánea o una rectificación mientras el ejercicio no haya prescrito.
La reciente elevación del mínimo exento en el Impuesto sobre el Patrimonio para no residentes en Baleares a 3.000.000 euros, en vigor desde el 1 de enero de 2024 conforme a la Ley 12/2023, plantea importantes implicaciones desde el punto de vista técnico-tributario, tanto para los sujetos pasivos por obligación personal como para los no residentes con bienes situados en las Islas Baleares. En este artículo se analiza en profundidad el encaje normativo de esta medida, su coordinación con la normativa estatal, la posibilidad de aplicación por parte de no residentes mediante el mecanismo de opción tributaria y los requisitos formales exigidos para consolidar dicha aplicación.
1. Régimen estatal y régimen autonómico
El marco general del Impuesto sobre el Patrimonio se encuentra regulado por la Ley 19/1991, de 6 de junio, cuyo artículo 28.Dos establece un mínimo exento de 700.000 euros aplicable con carácter supletorio. A ello se suma la exención de hasta 300.000 euros por vivienda habitual, conforme a lo dispuesto en el artículo 4.Nueve de la Ley 19/1991. Esa exención exige que el contribuyente haya habitado la vivienda de forma efectiva y permanente durante el ejercicio, por lo que, en la práctica, no suele aplicarse a la vivienda en España de un no residente (Consulta V2384-17, de 19 de septiembre de 2017). No obstante, las Comunidades Autónomas, en virtud del artículo 47 de la Ley 22/2009, de financiación de las Comunidades Autónomas, disponen de competencias normativas en relación con el mínimo exento, tipos de gravamen y deducciones aplicables.
Mediante la Ley 12/2023, de 29 de diciembre, de presupuestos generales de la Comunidad Autónoma de Illes Balears para 2024 (BOIB núm. 176, de 30 de diciembre de 2023), se ha ejercido la competencia normativa prevista en el artículo 47 de la Ley 22/2009, estableciendo un mínimo exento autonómico de 3.000.000 euros en el Impuesto sobre el Patrimonio, aplicable a los contribuyentes con residencia habitual en las Islas Baleares.
2. ¿Pueden los no residentes aplicar el mínimo exento de Baleares?
Los sujetos pasivos por obligación real, esto es, los no residentes fiscales en España que poseen bienes situados en territorio español, tributan en España por el valor de dichos bienes, sin perjuicio del reconocimiento de determinados derechos que les permiten acogerse a la normativa estatal o a la de la comunidad autónoma donde radique el mayor valor de sus bienes y derechos en España.
Ese derecho se recoge en la disposición adicional cuarta de la Ley 19/1991, que, en su redacción vigente, atribuye a todos los contribuyentes no residentes, con independencia de su país de residencia, la posibilidad de aplicar la normativa autonómica correspondiente al territorio donde radique el mayor valor de sus bienes o derechos situados en España.
3. Requisitos materiales y formales
Para que el no residente pueda aplicar el mínimo exento autonómico, en este caso, el de 3.000.000 euros en las Islas Baleares, debe haber presentado la autoliquidación (modelo 714) del Impuesto sobre el Patrimonio. El ejercicio expreso de la opción por la normativa autonómica debe realizarse a través de la selección en el modelo correspondiente.
Esta obligación subsiste incluso cuando el resultado sea cero, dado que el ejercicio del derecho queda formalizado con la autoliquidación, no con la existencia de cuota efectiva.
4. Un derecho ejercitable, no una opción tributaria
En los últimos años, la calificación jurídica del régimen autonómico aplicable a los no residentes ha sido objeto de una importante evolución. La Administración venía tratándolo como una opción tributaria del artículo 119.3 de la Ley General Tributaria, que solo puede ejercerse dentro del plazo de declaración; los tribunales, en cambio, lo consideran un derecho del contribuyente y no una mera opción.
El Tribunal Supremo, en su sentencia 1404/2021, de 30 de noviembre (rec. 4464/2020; ECLI:ES:TS:2021:4394), estableció que solo cabe hablar de opción tributaria cuando la ley ofrece regímenes distintos y excluyentes entre sí y el contribuyente elige libremente entre ellos; en aquel caso, relativo a la compensación de bases imponibles negativas del Impuesto sobre Sociedades en una autoliquidación extemporánea, concluyó que se trataba de un derecho. Aplicando ese criterio, la Audiencia Nacional, en su sentencia de 21 de junio de 2024 (rec. 796/2023; ECLI:ES:AN:2024:3299), anuló una resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) y declaró que la disposición adicional segunda de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no regula una opción, sino un verdadero derecho de los no residentes a aplicar la normativa autonómica, ejercitable sin las limitaciones del artículo 119.3 LGT.
Aunque estos pronunciamientos se refieren al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y al Impuesto sobre Sociedades, a nuestro juicio el mismo criterio es trasladable al Impuesto sobre el Patrimonio, dada la estructura de su Disposición Adicional Cuarta. Ello implica que el derecho a aplicar la normativa autonómica no queda supeditado al cumplimiento del plazo voluntario de declaración, como ocurriría en el caso de una verdadera opción. Por tanto, el ejercicio de dicho derecho puede llevarse a cabo válidamente mediante la presentación de una autoliquidación extemporánea o una solicitud de rectificación, siempre que no haya transcurrido el plazo general de prescripción de cuatro años establecido en el artículo 66 de la LGT.
Este cambio de paradigma normativo refuerza la posición de los contribuyentes no residentes, que pueden acogerse al régimen autonómico más favorable, como el mínimo exento de 3.000.000 euros vigente en Illes Balears, sin que su ejercicio quede limitado por el vencimiento del plazo ordinario de declaración, siempre que se respeten los requisitos sustantivos y formales exigibles y se actúe dentro del marco prescriptivo.
5. Plazo de presentación y qué ocurre si no se presentó la declaración
El plazo ordinario para la presentación del modelo 714 correspondiente al ejercicio 2025 finalizó el 30 de junio de 2026. No obstante, en la medida en que no haya transcurrido el plazo de prescripción (cuatro años, según el artículo 66 de la LGT), podría valorarse la viabilidad de presentar una autoliquidación extemporánea o una solicitud de rectificación que permita aplicar el mínimo exento autonómico, entendido como un derecho tributario ejercitable, y no como una opción sujeta a los límites del artículo 119.3 LGT.
La falta de presentación puede comportar la aplicación automática del régimen estatal, con el mínimo exento de 700.000 euros. Sin embargo, en función de las circunstancias de cada caso, cabría analizar individualmente si es posible acreditar el ejercicio del derecho mediante una regularización posterior sin comprometer la situación fiscal del contribuyente. La estrategia adecuada dependerá de su perfil fiscal, la localización de sus bienes y las declaraciones presentadas.
6. Atención a los grandes patrimonios: el Impuesto de Solidaridad
El mínimo exento balear no se aplica al Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas (Ley 38/2022), prorrogado sin fecha de fin por el Real Decreto-ley 8/2023 y vigente en 2025 y 2026, que se rige por normativa estatal y al que también están sujetos los no residentes por los bienes situados en España. Ese impuesto aplica su propio mínimo exento de 700.000 euros, grava la base liquidable que excede de 3.000.000 euros y permite deducir la cuota del Impuesto sobre el Patrimonio efectivamente pagada. En patrimonios elevados, parte del ahorro que proporciona el mínimo balear puede quedar absorbido por este impuesto, por lo que conviene calcular ambos conjuntamente.
Los no residentes también pueden aplicar el límite conjunto de cuota del Impuesto sobre el Patrimonio, como ha confirmado el Tribunal Supremo: lo explicamos en límite conjunto del Impuesto sobre el Patrimonio para no residentes.
Conclusión
La elevación del mínimo exento en Illes Balears a 3.000.000 euros supone una modificación normativa de gran relevancia, con consecuencias directas para los contribuyentes residentes y no residentes. La posibilidad de aplicar dicho régimen por parte de los no residentes requiere un ejercicio expreso de la voluntad de optar por la norma autonómica mediante la presentación del modelo 714, aun cuando no resulte cuota a ingresar.
La jurisprudencia del Tribunal Supremo y de la Audiencia Nacional permite sostener que esta aplicación constituye un derecho tributario autónomo, no sujeto a las limitaciones del régimen de opciones del artículo 119.3 LGT. En consecuencia, incluso tras el vencimiento del plazo voluntario, podría ejercerse válidamente mediante presentación extemporánea o rectificación, si no ha prescrito.
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