Vermögensteuer auf den Balearen: Freibetrag von 3 Millionen Euro auch für Nichtansässige

Kurz gesagt: Seit 2024 gilt auf den Balearen bei der Vermögensteuer ein Freibetrag von 3 Millionen Euro statt 700.000 Euro nach staatlichem Recht. Ein Nichtansässiger kann ihn anwenden, wenn die Balearen die Autonome Gemeinschaft sind, in der der höchste Wert seines Vermögens und seiner Rechte in Spanien liegt, und er in seiner Erklärung (Modell 714) das balearische Recht anwendet. Hat er die Erklärung nicht fristgerecht eingereicht, sprechen gute Argumente dafür, dieses Recht durch eine verspätete Erklärung oder einen Berichtigungsantrag auszuüben, solange das Veranlagungsjahr nicht verjährt ist.

Die jüngste Anhebung des Freibetrags (mínimo exento) bei der Vermögensteuer für Nichtansässige auf den Balearen auf 3.000.000 Euro, die nach dem Ley 12/2023 (Gesetz 12/2023) seit dem 1. Januar 2024 gilt, wirft aus steuerrechtlich-technischer Sicht bedeutende Fragen auf, und zwar sowohl für Steuerpflichtige mit unbeschränkter Steuerpflicht als auch für Nichtansässige mit Vermögenswerten auf den Balearen. Dieser Artikel analysiert eingehend die normative Einordnung der Maßnahme, ihre Abstimmung mit dem staatlichen Recht, die Möglichkeit der Anwendung durch Nichtansässige im Wege des steuerlichen Wahlrechts sowie die formellen Anforderungen, die für eine wirksame Anwendung erfüllt sein müssen.

1. Staatliches und autonomes Recht

Der allgemeine Rahmen der Vermögensteuer ist im Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (Vermögensteuergesetz) geregelt; dessen Artikel 28.Dos sieht einen Freibetrag von 700.000 Euro vor, der ersatzweise gilt. Hinzu kommt eine Befreiung von bis zu 300.000 Euro für den Hauptwohnsitz gemäß Artikel 4.Nueve des Gesetzes 19/1991. Diese Befreiung setzt voraus, dass der Steuerpflichtige die Wohnung im Veranlagungsjahr tatsächlich und dauerhaft bewohnt hat; für die Wohnung eines Nichtansässigen in Spanien greift sie daher in der Praxis meist nicht (verbindliche Auskunft V2384-17 vom 19. September 2017). Allerdings verfügen die Autonomen Gemeinschaften nach Artikel 47 des Ley 22/2009, de financiación de las Comunidades Autónomas (Gesetz 22/2009 über die Finanzierung der Autonomen Gemeinschaften) über Regelungskompetenzen hinsichtlich des Freibetrags, der Steuersätze und der anwendbaren Abzüge.

Mit dem Ley 12/2023, de 29 de diciembre, de presupuestos generales de la Comunidad Autónoma de Illes Balears para 2024 (Gesetz 12/2023 vom 29. Dezember über den Gesamthaushalt der Autonomen Gemeinschaft der Balearen für 2024) (BOIB Nr. 176 vom 30. Dezember 2023) wurde die in Artikel 47 des Gesetzes 22/2009 vorgesehene Regelungskompetenz ausgeübt und für die Vermögensteuer ein autonomer Freibetrag von 3.000.000 Euro festgelegt, der für Steuerpflichtige mit gewöhnlichem Aufenthalt auf den Balearen gilt.

2. Können Nichtansässige den balearischen Freibetrag anwenden?

Die Steuerpflichtigen mit beschränkter Steuerpflicht, also diejenigen, die in Spanien nicht steuerlich ansässig sind, aber Vermögenswerte auf spanischem Hoheitsgebiet besitzen, werden in Spanien mit dem Wert dieser Vermögenswerte besteuert; dies gilt unbeschadet der Anerkennung bestimmter Rechte, die es ihnen erlauben, sich entweder auf das staatliche Recht oder auf das Recht der Autonomen Gemeinschaft zu berufen, in der der höchste Wert ihrer Vermögenswerte und Rechte in Spanien liegt.

Dieses Recht ist in der Vierten Zusatzbestimmung des Gesetzes 19/1991 geregelt, die in ihrer geltenden Fassung allen nichtansässigen Steuerpflichtigen unabhängig von ihrem Wohnsitzstaat die Möglichkeit einräumt, das Recht der Autonomen Gemeinschaft anzuwenden, in der der größte Wert ihrer in Spanien belegenen Vermögenswerte und Rechte liegt.

3. Materielle und formelle Voraussetzungen

Damit der Nichtansässige den autonomen Freibetrag anwenden kann, im vorliegenden Fall den Freibetrag von 3.000.000 Euro auf den Balearen, muss er die Selbstveranlagung (Modell 714) zur Vermögensteuer eingereicht haben. Die ausdrückliche Ausübung des Wahlrechts zugunsten des autonomen Rechts hat durch die entsprechende Auswahl im jeweiligen Formular zu erfolgen.

Diese Pflicht besteht auch dann fort, wenn das Ergebnis null beträgt, da die Ausübung des Rechts durch die Selbstveranlagung formalisiert wird und nicht durch das Bestehen einer tatsächlichen Steuerschuld.

4. Ein ausübbares Recht, kein steuerliches Wahlrecht

In den letzten Jahren hat die rechtliche Einordnung der für Nichtansässige geltenden autonomen Regelung eine bedeutende Entwicklung erfahren. Die Finanzverwaltung behandelte sie als steuerliches Wahlrecht nach Artikel 119.3 der Ley General Tributaria (Allgemeines Steuergesetz, LGT), das nur innerhalb der Erklärungsfrist ausgeübt werden kann; die Gerichte sehen darin dagegen ein Recht des Steuerpflichtigen und nicht bloß ein Wahlrecht.

Der Oberste Gerichtshof (Tribunal Supremo) hat in seinem Urteil 1404/2021 vom 30. November (Rechtsmittel 4464/2020; ECLI:ES:TS:2021:4394) entschieden, dass nur dann von einem steuerlichen Wahlrecht gesprochen werden kann, wenn das Gesetz unterschiedliche, sich gegenseitig ausschließende Regelungen vorsieht und der Steuerpflichtige frei zwischen ihnen wählt; in jenem Fall, der die Verrechnung körperschaftsteuerlicher Verluste in einer verspäteten Erklärung betraf, kam er zu dem Ergebnis, dass es sich um ein Recht handelt. In Anwendung dieses Maßstabs hat der Nationale Gerichtshof (Audiencia Nacional) in seinem Urteil vom 21. Juni 2024 (Rechtsmittel 796/2023; ECLI:ES:AN:2024:3299) eine Entscheidung des Zentralen Wirtschaftsverwaltungsgerichts (TEAC) aufgehoben und festgestellt, dass die Zweite Zusatzbestimmung des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes kein Wahlrecht regelt, sondern ein echtes Recht der Nichtansässigen, das autonome Recht anzuwenden, das ohne die Beschränkungen des Artikels 119.3 LGT ausgeübt werden kann.

Auch wenn diese Entscheidungen die Erbschaft- und Schenkungsteuer und die Körperschaftsteuer betreffen, ist derselbe Maßstab nach unserer Auffassung angesichts der Struktur der Vierten Zusatzbestimmung auf die Vermögensteuer übertragbar. Das bedeutet, dass das Recht, das autonome Recht anzuwenden, nicht an die Einhaltung der freiwilligen Erklärungsfrist geknüpft ist, wie dies bei einem echten Wahlrecht der Fall wäre. Folglich kann dieses Recht wirksam durch Einreichung einer verspäteten Selbstveranlagung oder eines Berichtigungsantrags ausgeübt werden, sofern die in Artikel 66 der LGT festgelegte allgemeine vierjährige Verjährungsfrist nicht abgelaufen ist.

Dieser normative Paradigmenwechsel stärkt die Stellung der nichtansässigen Steuerpflichtigen, die sich auf die günstigere autonome Regelung berufen können, etwa auf den auf den Balearen geltenden Freibetrag von 3.000.000 Euro, ohne dass die Ausübung durch den Ablauf der ordentlichen Erklärungsfrist beschränkt wäre, sofern die maßgeblichen materiellen und formellen Anforderungen eingehalten werden und innerhalb der Verjährungsfrist gehandelt wird.

5. Einreichungsfrist und was gilt, wenn keine Erklärung abgegeben wurde

Die ordentliche Frist für die Einreichung des Modells 714 für das Veranlagungsjahr 2025 endete am 30. Juni 2026. Soweit jedoch die Verjährungsfrist (vier Jahre nach Artikel 66 der LGT) noch nicht abgelaufen ist, könnte geprüft werden, ob die Einreichung einer verspäteten Selbstveranlagung oder eines Berichtigungsantrags möglich ist, die die Anwendung des autonomen Freibetrags erlauben würde, da diese Anwendung als ausübbares steuerliches Recht verstanden wird und nicht als Wahlrecht, das den Grenzen des Artikels 119.3 der LGT unterliegt.

Die Nichteinreichung kann die automatische Anwendung der staatlichen Regelung mit dem Freibetrag von 700.000 Euro zur Folge haben. Je nach den Umständen des Einzelfalls wäre jedoch individuell zu prüfen, ob sich die Ausübung des Rechts durch eine nachträgliche Regularisierung nachweisen lässt, ohne die steuerliche Situation des Steuerpflichtigen zu gefährden. Die geeignete Strategie hängt vom steuerlichen Profil des Steuerpflichtigen, der Belegenheit seiner Vermögenswerte und den bereits eingereichten Erklärungen ab.

6. Hinweis für Großvermögen: die Solidaritätsteuer

Der balearische Freibetrag gilt nicht für die befristete Solidaritätsteuer auf große Vermögen (Gesetz 38/2022), die durch das Königliche Gesetzesdekret 8/2023 ohne Enddatum verlängert wurde, 2025 und 2026 weiterhin gilt und sich nach staatlichem Recht richtet und der auch Nichtansässige mit ihrem in Spanien belegenen Vermögen unterliegen. Diese Steuer wendet einen eigenen Freibetrag von 700.000 Euro an, besteuert die steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (base liquidable) erst oberhalb von 3.000.000 Euro und erlaubt den Abzug der tatsächlich gezahlten Vermögensteuer. Bei großen Vermögen kann ein Teil der Ersparnis durch den balearischen Freibetrag von dieser Steuer aufgezehrt werden; beide sollten daher gemeinsam berechnet werden.

Nichtansässige können außerdem die Gesamtbelastungsgrenze bei der Vermögensteuer anwenden, wie der Oberste Gerichtshof bestätigt hat: Wir erläutern das in Gesamtbelastungsgrenze der Vermögensteuer für Nichtansässige.

Fazit

Die Anhebung des Freibetrags auf den Balearen auf 3.000.000 Euro ist eine Rechtsänderung von großer Tragweite mit unmittelbaren Folgen für ansässige und nichtansässige Steuerpflichtige. Die Möglichkeit, diese Regelung als Nichtansässiger anzuwenden, setzt die ausdrückliche Willensbekundung zugunsten des autonomen Rechts durch Einreichung des Modells 714 voraus, auch wenn keine Steuer zu zahlen ist.

Die Rechtsprechung des Obersten Gerichtshofs und des Nationalen Gerichtshofs (Audiencia Nacional) stützt die Ansicht, dass diese Anwendung ein eigenständiges steuerliches Recht darstellt, das nicht den Einschränkungen des Wahlrechtsregimes nach Artikel 119.3 der LGT unterliegt. Folglich könnte es auch nach Ablauf der freiwilligen Frist durch verspätete Einreichung oder Berichtigung wirksam ausgeübt werden, sofern keine Verjährung eingetreten ist.

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